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Consejo de Estado, en Sentencia No. 25291 de 2021, declara la nulidad de la expresión «Finalmente, es pertinente señalar que la notificación electrónica constituye un mecanismo de una sola vía, esto es, los administrados no están habilitados para responder o impugnar por vía electrónica el acto que se les notifica de manera electrónica», contenida en el Concepto nro. 100208221-529, del 13 de mayo de 2020, proferido por la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina de la DIAN.

Para conocer la sentencia del Consejo de Estado, descargue el archivo adjunto a esta nota.

Para la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de Estado, la entrada en vigor de las normas de contabilidad, de información financiera y de aseguramiento de la información que hubiera expedido el Gobierno Nacional, en aplicación de la Ley 1314 del 2009, sí derogaban, sustituían o modificaban los mandatos existentes sobre esas mismas materias, excepto los sometidos a reserva de ley.

Así lo revela un concepto emitido el 4 de abril del 2017, formulado por la ministra de Comercio, Industria y Turismo de la época, cuya reserva acaba de ser levantada por la Sala.

El concepto indica que las normas de esta índole contenidas en las leyes 145 de 1960, 43 de 1990 y 222 de 1995, entre otras, y en los decretos 2649 y 2650 de 1993, entre otros, sí debían entenderse modificados, sustituidos o derogados, una vez entraran a regir las disposiciones que debía emitir el Ejecutivo para regular los aspectos contables, de información financiera y aseguramiento de información ya señalados.

Sin embargo, esos decretos no podían modificar, derogar o sustituir los mandatos de esta naturaleza contenidos en “el Código de Comercio, en el Estatuto Tributario o en otras disposiciones legales o con fuerza de ley de carácter tributario, ni aquellas que conformen el ‘código de ética’ de los contadores públicos y otros profesionales afines”.

El concepto recuerda que la Dirección de Impuestos Nacionales (Dian), otros organismos de vigilancia y entidades responsables de la política económica pueden formular observaciones sobre los proyectos de normas que prepare el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) o las que pretenda emitir el Gobierno en torno a los mandatos contables, de información financiera y aseguramiento de información.

No obstante, la Sala aclaró que ni la Dian ni las entidades ya señaladas están obligadas a pronunciarse sobre estas iniciativas, como tampoco la CTCP ni el Gobierno estaban avocados a acoger las recomendaciones que tales organismos hicieran expresas. Ambas autoridades, dijo, debían precisar las razones técnicas, financieras y jurídicas para incluir o desechar las observaciones.

Se subrayó, así mismo, que el Gobierno sí podía modificar la estructura de la Junta Central de Contadores, incluyendo la conformación de un Consejo Directivo.

El concepto también señala que la Ley 1314 del 2009 establece que las normas sobre esta materia que dicten conjuntamente los ministerios de Hacienda y el de Comercio deben entrar en vigor el 1º de enero del segundo año gravable siguiente a su expedición, excepto las que requieran un plazo distinto, en vista de su complejidad. Frente a esta circunstancia, la Sala subrayó que dicha complejidad debe interpretarse en sentido gramatical y sistemático.

Así las cosas, el concepto aclara que las normas de baja complejidad podrían regir en un plazo inferior al previsto de manera general en el primer inciso del artículo 14 de la Ley 1314 del 2009; las de complejidad promedio o moderada se acogerían al plazo de esa norma y a las de alta complejidad se les podría otorgar un plazo mayor de entrada en vigor.

Para conocer el Concepto del Consejo de Estado, haga clic aquí.

De acuerdo con un fallo del Consejo de Estado, en la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las comercializadoras de energía eléctrica se incluyen todos los componentes tarifarios de la factura, porque la ley no dispone la exclusión de ninguno, salvo que se acredite la relación entre el componente que se pretende detraer de la base y la actividad complementaria que se retribuye con el mismo y respecto de la cual se paga ICA de manera independiente.

Síntesis del caso: Se anularon parcialmente los actos administrativos en los que el municipio de Yumbo (Valle del Cauca) liquidó oficialmente el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros de los años 2005 a 2007, de una empresa prestadora de servicios públicos domiciliarios, por la actividad de comercialización de energía. La Sala ordenó al municipio que liquidara de nuevo el impuesto, según lo dispuesto en el fallo de primera instancia y en lo que no fue apelado, con la inclusión de los ingresos por la contribución de solidaridad y por facturación del servicio público domiciliario de energía eléctrica prestado en su territorio, porque concluyó que en la base gravable del ICA a cargo de las comercializadoras de energía eléctrica se incluyen todos los componentes tarifarios de la factura, dado que la ley no dispone la exclusión de ninguno, salvo que se acredite la relación entre el componente que se pretende detraer de la base y la actividad complementaria que se retribuye con el mismo y respecto de la cual se paga ICA de manera independiente.

Problema jurídico 1: ¿En la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las empresas comercializadoras de energía eléctrica a usuarios finales se incluyen los ingresos que recibió por compra de energía durante el año 2007?

Tesis 1: “[L]a Sala debe precisar que, en su calidad de comercializador a usuarios finales, esto es, prestador del servicio público domiciliario de energía eléctrica, la actora está obligada a pagar el ICA respecto del promedio mensual facturado, tal como lo ordena el inciso 1º, artículo 51 de la Ley 383 de 1997, norma especial que regula la materia. Repárese en que, la disposición no excluye de dicho promedio ningún componente de la factura. De ahí que, la base gravable para los prestadores del servicio público domiciliario está compuesta por la totalidad de los factores allí liquidados. Lo anterior supone que la posibilidad de deducir del promedio mensual facturado, algún elemento, está sujeta a la efectiva acreditación de que se trata de un componente tarifario que retribuye una actividad complementaria respecto de la cual se paga ICA de manera independiente. Esto, con el fin de evitar que “los ingresos obtenidos por la prestación de los servicios públicos… se grav[en] más de una vez por la misma actividad”. En ese sentido, la carga de la prueba corresponde a la sociedad actora, que debe acreditar la relación entre el componente tarifario que pretende detraer de la base gravable y la actividad complementaria que se retribuye con aquel. 3.1.3.- En el caso concreto se advierte que el tratamiento tributario cuya aplicación solicita la demandante con el fin de excluir de la base gravable los ingresos por “compra de energía”, es el previsto en el artículo 7 de la Ley 56 de 1981, que se aplica a las “entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica”, según lo dispone textualmente la norma, condición que, valga precisar, no tiene la actora. La calidad de propietaria generadora corresponde a Hidrotolima SA ESP, y no se extiende a Genercauca SA ESP por efecto del contrato de mandato celebrado entre ambas, toda vez que el artículo 7 de la Ley 56 de 1981 hace referencia a un tratamiento tributario personalísimo y excepcional previsto para el caso de las empresas propietarias de obras o proyectos de generación de energía. Por eso, el contrato de mandato comercial u otra forma de intermediación no permiten extender a la actora dicho tratamiento tributario (…) Como puede verse, se trata de labores de representación, que no suponen propiamente la realización de la actividad de generación, y en consecuencia, no convierten a la actora en un agente generador. 3.1.4.- En esa medida no es posible concluir, como propone el apelante, que genera la energía distribuida a los usuarios del Municipio de Yumbo, y que, por lo tanto, el componente de “compra de energía” no hace parte de la base gravable del Ica”.

Problema jurídico 2: ¿En la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las empresas comercializadoras de energía eléctrica a usuarios finales se incluyen los valores que recaudó por concepto de la contribución para subsidios de los estratos 1, 2 y 3?

Tesis 2: “[L]a Sala precisa que los recursos recibidos por concepto de la contribución de solidaridad no solo deben hacer parte de su facturación, sino que, hacen parte de los ingresos que la actora percibe de manera correlativa por la prestación del servicio a los usuarios beneficiarios del subsidio. En efecto, la contribución de solidaridad creada por la Ley 142 de 1994 es desarrollo del principio de solidaridad que rige en materia de servicios públicos domiciliarios, y tiene por finalidad financiar un porcentaje de la facturación del servicio prestado a los estratos 1, 2 y 3 (...) No puede perderse de vista que aunque en principio, las ESPD actúan como recaudadoras de la contribución de solidaridad, por virtud de la ley, estas pasan a ser acreedoras de los recursos percibidos por dicho concepto, cuando estos, ya en su calidad de subsidio, entran a formar parte del pago del servicio prestado a los estratos beneficiados (…) 3.2.3.- En conclusión, en vista de que la contribución de solidaridad es aplicada de manera directa a la facturación del servicio prestado por la empresa de servicios públicos domiciliarios, esta hace parte de la base gravable, razón por la que, no existe fundamento legal para excluirlo”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 2 de mayo de 2019, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, radicación: 76001-23-31- 000-2009-01178-01 (20993).

De acuerdo con un fallo de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, en la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las comercializadoras de energía eléctrica se incluyen todos los componentes tarifarios de la factura, porque la ley no dispone la exclusión de ninguno, salvo que se acredite la relación entre el componente que se pretende detraer de la base y la actividad complementaria que se retribuye con el mismo y respecto de la cual se paga ICA de manera independiente.

Síntesis del caso: Se anularon parcialmente los actos administrativos en los que el municipio de Yumbo (Valle del Cauca) liquidó oficialmente el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros de los años 2005 a 2007, de una empresa prestadora de servicios públicos domiciliarios, por la actividad de comercialización de energía. La Sala ordenó al municipio que liquidara de nuevo el impuesto, según lo dispuesto en el fallo de primera instancia y en lo que no fue apelado, con la inclusión de los ingresos por la contribución de solidaridad y por facturación del servicio público domiciliario de energía eléctrica prestado en su territorio, porque concluyó que en la base gravable del ICA a cargo de las comercializadoras de energía eléctrica se incluyen todos los componentes tarifarios de la factura, dado que la ley no dispone la exclusión de ninguno, salvo que se acredite la relación entre el componente que se pretende detraer de la base y la actividad complementaria que se retribuye con el mismo y respecto de la cual se paga ICA de manera independiente.

Problema jurídico 1: ¿En la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las empresas comercializadoras de energía eléctrica a usuarios finales se incluyen los ingresos que recibió por compra de energía durante el año 2007?

Tesis 1: “[L]a Sala debe precisar que, en su calidad de comercializador a usuarios finales, esto es, prestador del servicio público domiciliario de energía eléctrica, la actora está obligada a pagar el ICA respecto del promedio mensual facturado, tal como lo ordena el inciso 1º, artículo 51 de la Ley 383 de 1997, norma especial que regula la materia. Repárese en que, la disposición no excluye de dicho promedio ningún componente de la factura. De ahí que, la base gravable para los prestadores del servicio público domiciliario está compuesta por la totalidad de los factores allí liquidados. Lo anterior supone que la posibilidad de deducir del promedio mensual facturado, algún elemento, está sujeta a la efectiva acreditación de que se trata de un componente tarifario que retribuye una actividad complementaria respecto de la cual se paga ICA de manera independiente. Esto, con el fin de evitar que “los ingresos obtenidos por la prestación de los servicios públicos… se grav[en] más de una vez por la misma actividad”. En ese sentido, la carga de la prueba corresponde a la sociedad actora, que debe acreditar la relación entre el componente tarifario que pretende detraer de la base gravable y la actividad complementaria que se retribuye con aquel. 3.1.3.- En el caso concreto se advierte que el tratamiento tributario cuya aplicación solicita la demandante con el fin de excluir de la base gravable los ingresos por “compra de energía”, es el previsto en el artículo 7 de la Ley 56 de 1981, que se aplica a las “entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica”, según lo dispone textualmente la norma, condición que, valga precisar, no tiene la actora. La calidad de propietaria generadora corresponde a Hidrotolima SA ESP, y no se extiende a Genercauca SA ESP por efecto del contrato de mandato celebrado entre ambas, toda vez que el artículo 7 de la Ley 56 de 1981 hace referencia a un tratamiento tributario personalísimo y excepcional previsto para el caso de las empresas propietarias de obras o proyectos de generación de energía. Por eso, el contrato de mandato comercial u otra forma de intermediación no permiten extender a la actora dicho tratamiento tributario (…) Como puede verse, se trata de labores de representación, que no suponen propiamente la realización de la actividad de generación, y en consecuencia, no convierten a la actora en un agente generador. 3.1.4.- En esa medida no es posible concluir, como propone el apelante, que genera la energía distribuida a los usuarios del Municipio de Yumbo, y que, por lo tanto, el componente de “compra de energía” no hace parte de la base gravable del Ica”.

Problema jurídico 2: ¿En la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las empresas comercializadoras de energía eléctrica a usuarios finales se incluyen los valores que recaudó por concepto de la contribución para subsidios de los estratos 1, 2 y 3?

Tesis 2: “[L]a Sala precisa que los recursos recibidos por concepto de la contribución de solidaridad no solo deben hacer parte de su facturación, sino que, hacen parte de los ingresos que la actora percibe de manera correlativa por la prestación del servicio a los usuarios beneficiarios del subsidio. En efecto, la contribución de solidaridad creada por la Ley 142 de 1994 es desarrollo del principio de solidaridad que rige en materia de servicios públicos domiciliarios, y tiene por finalidad financiar un porcentaje de la facturación del servicio prestado a los estratos 1, 2 y 3 (...) No puede perderse de vista que aunque en principio, las ESPD actúan como recaudadoras de la contribución de solidaridad, por virtud de la ley, estas pasan a ser acreedoras de los recursos percibidos por dicho concepto, cuando estos, ya en su calidad de subsidio, entran a formar parte del pago del servicio prestado a los estratos beneficiados (…) 3.2.3.- En conclusión, en vista de que la contribución de solidaridad es aplicada de manera directa a la facturación del servicio prestado por la empresa de servicios públicos domiciliarios, esta hace parte de la base gravable, razón por la que, no existe fundamento legal para excluirlo”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 2 de mayo de 2019, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, radicación: 76001-23-31- 000-2009-01178-01 (20993).

De acuerdo con una decisión de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, El valor del usufructo legal de los padres sobre los bienes de los hijos hace parte de la base gravable del impuesto al patrimonio del padre, toda vez que lo incrementa al existir un aprovechamiento económico de su parte sobre el peculio adventicio ordinario de los hijos.

Síntesis del caso: Se estudió la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la DIAN liquidó oficialmente de aforo el impuesto al patrimonio del año 2008 de un contribuyente que presentó la declaración de renta del año gravable 2006 con un patrimonio líquido superior a tres mil millones, en razón de que en el mismo incluyó el 50% del valor de usufructo legal de los bienes de sus hijas menores de edad. La Sala concluyó que el demandante sí era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio por el año gravable 2008, porque el valor del usufructo legal de los bienes de los hijos incrementa el patrimonio líquido de los padres, por lo que, al liquidar el tributo, al patrimonio del padre se le debe sumar el del hijo sobre el cual ejerce el derecho de usufructo. Lo anterior, porque en materia tributaria el usufructo no tiene la connotación de mera tenencia que para el efecto prevén las normas civiles, sino de posesión, entendida como el aprovechamiento económico del bien, de tal manera que se presume que el usufructuario lo aprovecha en su beneficio y, en esa medida, ese valor incrementa su patrimonio.

Problema jurídico: ¿Es responsable del impuesto al patrimonio en el año 2008, una persona que en su declaración de renta del año 2006 determinó un patrimonio líquido de $4.368.442.000, en el que incluyó el 50% del patrimonio de sus hijas menores de edad?

Tesis: “Según sentencia de esta Sala del 15 de septiembre de 1972, expediente 2072, Consejero Ponente Hernando Gómez Mejía, los padres tienen el usufructo del peculio adventicio ordinario de sus hijos, pero no es para su lucro personal, sino para que atienda a la crianza, educación y establecimiento de sus hijos. Adicionalmente, la relación que tienen los padres respecto a los bienes de sus hijos como usufructuarios, es la de meros tenedores de acuerdo al artículo 775 del Código Civil, debido a que ejercen la tenencia de los bienes de sus hijos, no como dueños de los bienes de ellos, sino en nombre del dueño. Sin embargo, la Sala Advierte que el usufructo en materia tributaria tiene una connotación diferente a la establecida en el código civil, debido a que desarrollan un concepto muy distinto del concepto posesión. (…) [L]a normativa tributaria no centra el concepto de posesión en el ánimo de señor y dueño como en la normativa civil, sino en el aprovechamiento económico del bien, de acuerdo al artículo 263 del Estatuto Tributario (…) De acuerdo al Estatuto Tributario, la posesión es el aprovechamiento económico del bien, y se presume que los beneficiarios del usufructo lo aprovechan económicamente para su beneficio, razón por la que es susceptible de incrementar el patrimonio del usufructuario. Se observa que a pesar de que la referida sentencia data del 15 de septiembre de 1972, las normas del Código Civil y del Estatuto Tributario a las que se refiere no han sido modificadas, por tanto el criterio expuesto sigue vigente respecto al impuesto al patrimonio (…) De acuerdo al criterio expuesto, en cuanto al impuesto al patrimonio, el valor de los bienes que usufructúan los padres en nombre de sus hijos deben de hacer parte del cálculo del impuesto al patrimonio, ya que existe un aprovechamiento económico del peculio adventicio ordinario de sus hijos (…) Las (…) pruebas son suficientes para determinar que el actor ejerció el usufructo legal de los bienes de sus hijas, por lo que era obligación presentarlos en su declaración de renta, además de ser los bienes declarados susceptibles de incrementar el patrimonio líquido del actor (…) Ahora bien, una vez aclarado que la demandada procedió correctamente al tomar en cuenta el valor del patrimonio líquido declarado por el actor en su declaración de renta del año 2006, y al establecerse que el actor no probó que existiera una reducción de su patrimonio líquido a 1 de enero de 2007, la Sala aclara que el actor sí es responsable del impuesto al patrimonio por el año 2008”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 9 de mayo de 2019, C.P. Milton Chaves García, radicación: 25000-23-37-000-2014-01286-01 (23040).

La Sección Cuarta del Consejo de Estado anuló  las  normas  que  establecieron  los  plazos  para  declarar  y  pagar  el impuesto  de  vehículos  sobre  los  automotores  oficiales  matriculados  en  el Departamento de Antioquia, respecto de las vigencias fiscales 2000 a 2006.

Síntesis del caso: Se anularon las disposiciones de los  Decretos 30 de 2000, 364 de 2001, 77 de 2002, 510 de 2002, 2107 de 2002, 1948 de 2003, 2597 de 2004 y 0181 de 2006,  en  las  que  el  Gobernador  de  Antioquia  fijó  los  plazos  para  declarar  y  pagar  el impuesto   de   vehículos   sobre   los   automotores   oficiales   matriculados   en   ese Departamento,  respecto  de  las  vigencias  fiscales  2000  a  2006.  Para  el  efecto,  la  Sala concluyó que el Gobernador no está facultado para establecer dichos plazos en relación con los vehículos oficiales, porque la Ley 488 de 1998 no los gravó con el impuesto en mención,  debido  a  la  ausencia  de  la  tarifa,  que  constituye  uno  de  sus elementos esenciales.

Problema jurídico: ¿El Departamento de Antioquia podía fijar los plazos para declarar y pagar el impuesto de vehículos sobre automotores oficiales?

Tesis: “2.3  En  cumplimiento  de  la  función  de  fijar  los  plazos  para  declarar  y pagar  el impuesto de vehículos el Gobierno Departamental expidió los Decretos 30 de 2000, 364 de 2001, 77 de 2002, 510 de 2002, 2107 de 2002, 1948 de 2003, 2597 de 2004 y 0181 de 2006. En los decretos señalados, específicamente, en los parágrafos demandados, la administración departamental estableció que los propietarios de vehículos oficiales debían sujetarse a los plazos allí determinados para declarar y pagar el impuesto (...) [E]sta  Sección  tuvo  oportunidad  de  pronunciarse  en  la  sentencia  de  12  de  marzo  de 2012, en los siguientes términos: (...) [S]e colige para la Sala, que tanto en vigencia del antiguo  como  del  nuevo  Código  Nacional  de  Tránsito,  los  términos  “vehículos particulares” y “vehículos oficiales” son diferentes, de manera que uno no se subsume dentro  del  otro,  ni  participan  de  elementos  que  los  hagan  similares  en  su  uso  o destinación. Por ello, no es posible jurídicamente que cuando se haga alusión al término “vehículos  particulares”  éste  incluya  a  los  vehículos  oficiales  o  de  propiedad  de  las entidades  públicas,  dada  su  distinta  destinación.”(...) 2.5 Así, dentro  de  los  vehículos particulares no se incluyen los oficiales. Por esto, cuando el artículo 145 de la Ley 488 de  1998,  fija  las  tarifas  del  impuesto  sobre  vehículos  automotores,  se  refiere  a  los vehículos particulares es decir, a los destinados “a satisfacer las necesidades privadas de  movilización  de  personas,  animales  o  cosas”,  no  comprende  los  vehículos destinados al “servicio de entidades públicas”. En consecuencia, los vehículos oficiales no se encuentran gravados con el impuesto sobre vehículos automotores de que trata la Ley 488 de 1998 debido a la ausencia de uno de los elementos esenciales del tributo, la tarifa (...) 2.7 En consecuencia, los parágrafos demandados en cuanto fijaron los plazos para  declarar  y  pagar  el  impuesto  de  vehículos  respecto  de  automotores  oficiales,  se tornaron  en  ilegales  por  el  desconocimiento  de  los  preceptos  legales  en  que debían fundarse (...) 2.8 Por otra parte, la Sala enfatiza en que la ilegalidad advertida y por la que  se  declarará  la  nulidad  de  las  normas  demandadas  no  radica  en  el  régimen  de exenciones  del  tributo  como  lo  expuso  el  Tribunal,  sino  en  la  extralimitación  en  la  que incurrió la Gobernación de Antioquia al señalar los plazos para la declaración y pago del impuesto respecto de vehículos oficiales que la Ley 488 de 1998 no gravó”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 19 de marzo de 2019, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, radicación: 05001-23-33-000-2013-01147-01 (22126).

Para efectos del descuento especial en el impuesto sobre las ventas IVA por adquisición de maquinaria industrial, previsto en el artículo 485-2 del E.T., se fijó  el alcance de esa maquinaria en el sentido de entenderla como un todo utilizado para la obtención o transformación de productos en la actividad desarrollada por el contribuyente. Así lo destacó el Consejo de Estado en un reciente fallo.

Síntesis del caso: Se negó la nulidad de los actos administrativos mediante los cuales la DIAN modificó la declaración del impuesto sobre las ventas del segundo periodo del2007 que presentó un contribuyente, para rechazar, por  improcedentes, los impuestos descontables que registró por el IVA pagado en la adquisición de maquinaria industrial, con el argumento  de  que se trataba de  compra de repuestos, elementos anexos y servicios que no ostentan ese carácter. La Sala concluyó que no había lugar a reconocer el referido descuento porque los bienes y servicios adquiridos por la demandante no encajaban en la noción de maquinaria industrial, cuyo alcance fijó en el sentido de entenderla como un todo utilizado para la obtención o transformación de productos en la actividad desarrollada por el contribuyente. Señaló que en ese concepto no se podían incluir las partes y repuestos incorporados a las plantas industriales de la demandante, porque el descuento recae sobre la maquinaria industrial y no  sobre sus componentes considerados individualmente.

Problemas jurídicos: ¿Procede el descuento especial en el impuesto sobre las ventas IVA,  previsto  en  el  artículo  485-2  del  Estatuto  Tributario,  sobre  los  bienes  que fueron incorporados a las plantas industriales de la empresa demandante? ¿Cuál es el alcance del concepto maquinaria industrial sobre el cual recae dicho beneficio tributario?

Tesis: “El   artículo   485-2 ibídem   contempla   un   tratamiento   especial   para   los contribuyentes  del  régimen  común,  los  productores  de  bienes  exentos  y  exportadores que  adquieran  o  importen maquinaria  industrial,  consistente  en  que  el IVA  pagado por ese  bien  puede  llevarse  como  descontable  en  la  declaración  del  impuesto sobre  las ventas. Se dice que es un “tratamiento especial” en la medida en que constituye una excepción temporal a la prohibición de descontar el impuesto a las ventas pagado por la adquisición  o  importación  de  activos  fijos  consagrada  en  el  artículo  491  del  Estatuto Tributario,  que  hace  que  por  regla  general,  ese  tributo  se  lleve  como  mayor  valor  del activo en el impuesto de renta. El propósito y la finalidad de este incentivo, se concreta, según  los  antecedentes  de  la  ley  en“estimular  la inversión  productiva,  corrigiendo  el sesgo  antiinversión  asociado  a  un  IVA  tipo  renta,  en  el  que  el  impuesto  aumenta  el costo  de  adquisición,  lo  que  implica  una  disminución  del  costo  del  uso  del  capital  en Colombia  y  por  consiguiente,  estímulos  directos  a  la  reactivación  económica  para  los demás sectores de la economía”. En otras palabras, lo que se buscaba era estimular la inversión  en  nueva  maquinaria  industrial,  lo  que  impedía  el  tratamiento  tributario  que tenía  el  IVA  generado  por  la  adquisición  o  importación  de  activos  fijos,  que  no  era descontable  en  esa  operación  y  solo  incidía  en  el  impuesto  a  la  renta  como  un  costo generado en la actividad productora. 2.1.1. En dicho contexto, el descuento especial fue restringido a los bienes que constituyan “maquinaria industrial”, expresión que no fue definida  por  la  normativa  tributaria,  pero  en  su  sentido  natural  hace  referencia  a  un conjunto  de  máquinas  utilizadas  para  la  obtención  o  transformación  de  productos.  Si bien, estos artefactos se componen de varias piezas, la ley fue explícita en establecer el beneficio  sobre  la  máquina  vista  como  un  “todo”,  y  no  sobre  las  partes  que  la conforman.  Por  tanto,  el  descuento  no  procede  sobre  piezas  o  repuestos  o  servicios requeridos  para  el  funcionamiento  de  las  máquinas  o  de  la  planta  industrial  de  los contribuyentes.  Y  ello  es  así,  porque  la  ley  condicionó  el  descuento  especial  a  un determinado tipo de bien: “máquina”, y a un uso determinado: “procesos industriales”. No  puede  perderse  de  vista  que  la  interpretación  de  las  normas  que  regulan  los beneficios tributarios es restrictiva y excluye cualquier similitud o analogía que no haya sido  expresamente  prevista  en  la  ley.   Por  eso,  como  beneficio  tributario  a  favor  de ciertos  contribuyentes,  el  descuento  de  IVA  opera  bajo  el principio  de  taxatividad,  que parte de la existencia de una norma expresa en la que se consagre dicha prerrogativa y restringe  su  aplicación  a  los  casos  que  en ella  se  tipifiquen.  Si es así,  como  lo  cree  la sala, no es procedente extender el descuento a bienes que no fueron contemplados en el  artículo  485-2  del  Estatuto  Tributario,  pues  la  norma,  únicamente  consagró  el beneficio  sobre  la  adquisición  de  maquinaria  industrial,  de  donde  se  sigue, que  el legislador   quiso   establecer   un   incentivo   tributario  únicamente  sobre  ese   tipo   deinversión. En tal sentido, el derecho al descuento especial de IVA surge por la compra de  maquinarias  industriales,  entendidas  como  un  todo  utilizadas  para  la obtención  o 53Boletín nº 218 – ( May.2019) transformación de productos, en la actividad desarrollada por el contribuyente. (...) 2.4. De  acuerdo  con  el  análisis  normativo  y  las  pruebas  allegadas  al  expediente, la  Sala encuentra que no es procedente el descuento especial sobre los bienes enlistados en el numeral  2.3.,  toda  vez  que  estos  son  partes  y  repuestos  incorporados  a  las  plantas industriales de la empresa, pero no una maquinaria industrial, en el sentido expuesto en esta  sentencia.  Lo  anterior,  se  corrobora  en  los  conceptos  y  el  dictamen  pericial  de expertos  técnicos  en  la  materia –ingenieros  mecánico,  industrial  y  civil-  que  soportan que  tales  bienes  constituyen  piezas  y  repuestos  que  entraron  a  formar  parte de  las máquinas de la empresa. De modo que, no tienen la condición de maquinaria industrial, sino  de  componentes  de  la  misma  sobre  la  cual  no  procede  el  beneficio,  como  se explicó en líneas atrás. En efecto, como bien lo diferencia el artículo 485-2 del Estatuto Tributario, el descuento especial de IVA solo recae sobre la maquinaria industrial, y no sobre  sus  componentes  considerados  individualmente.  Pero  además,  se  aclara  que  el hecho  de  que  los  bienes  estén  ubicados  en  la  planta  de  la  sociedad,  es  decir,  en  la fábrica  en  que  se  realizan  los  procesos  productivos  de  la  empresa,  no  determina  que sobre  estos  proceda  el  beneficio  tributario,  sino  que  tengan  la  calidad de  maquinaria industrial,  porque  ese  fue  el  requisito  previsto  en  la  ley.  2.5.  Tampoco  procede  el beneficio  respecto  de  los  servicios  y  los  materiales  de  construcción  relacionados  en listado del  numeral  2.3.,  aunque  tuvieren  por  objeto  la  puesta  en funcionamiento  de  la maquinaria.  Y,  ello  es  así,  porque  en  el  caso  del  descuento  especial, la  normativa tributaria   consagró   el   beneficio   sobre   los   bienes   que   tuvieran   la   condición   de maquinaria,  razón  por  la  que  los  servicios  de  reparación  o  mantenimiento  de los mecanismos no pueden llevarse como descontable invocando esta norma excepcional. 2.6.  De  acuerdo  con  las  consideraciones  expuestas,  se  confirma  el  rechazo  del descuento especial ordenado en los actos demandados”.

Consejo  de  Estado,  Sala  de  lo  Contencioso  Administrativo,  Sección  Cuarta,  sentencia de 14 de marzo  de  2019,  C.P.  Jorge  Octavio  Ramírez  Ramírez,  radicación:  76001-23-33-000-2013-00858-01 (22202).

De acuerdo con la Sección Cuarta del Consejo de Estado, el retiro de inventarios para su uso en la actividad económica del sujeto pasivo está gravado con IVA cuando la nueva actividad tiene un fin diferente a la gravada (que no otorgue derecho a impuestos descontables), evento en el cual el responsable debe reconocer y devengar la respectiva cuota del impuesto por la operación de autoconsumo.

Síntesis del caso: La DIAN modificó la declaración del impuesto sobre las ventas IVA presentada por un contribuyente por el tercer bimestre del 2011, en el sentido de adicionar al impuesto generado a la tarifa del 16%, el valor de los barriles de petróleo que la empresa reinyectó en el proceso de extracción del crudo durante los meses de mayo y junio de 2011, así como de disminuir el saldo a favor e imponer sanción por inexactitud. Lo anterior, porque consideró que, a la luz del literal b) del artículo 421 del E.T., dicho procedimiento constituyó un retiro de inventarios (autoconsumo) gravado con IVA. La Sala concluyó que el autoconsumo mediante retiro de inventarios está gravado con el impuesto sobre las ventas (IVA) siempre y cuando el retiro de los bienes que integran el inventario implique cambiar su destino a una actividad que no otorga derecho a impuestos descontables en el IVA. En consecuencia, confirmó la nulidad del acto acusado tras concluir que la demandante no realizó el hecho generador del IVA por autoconsumo, toda vez que el petróleo reinyectado fue destinado a la misma actividad de extracción y explotación de crudo, de manera que no se destinó a una actividad distinta de su proceso productivo, que adicionalmente tuviera un régimen diferenciado en materia de impuestos descontables.

Problemas jurídicos: ¿Los consumos de crudo realizados por la sociedad demandante constituyen un supuesto de autoconsumo gravado con IVA, a la luz de la letra b) del artículo 421 del ET? ¿De considerarse así, procede la sanción por inexactitud impuesta por la administración en el acto demandado?

Tesis: “[E]l artículo 421 del ET incluye en la estructura del hecho generador del IVA aquello a lo que la doctrina ha identificado como «autoconsumo» o «autoproducción», pero se abstuvo de definir el concepto, pues se limita a señalar los casos en que resulta gravado. Para la Sala, existe autoconsumo cuando el responsable del impuesto destina a su proceso productivo bienes que previamente ha adquirido o producido; o cuando los destina para su uso personal, consumo privado o los transfiere de manera gratuita a un tercero. Así, en función del destino que el responsable del impuesto le dé a los bienes retirados del inventario, puede suceder que los emplee para satisfacer necesidades ajenas a su actividad empresarial (i.e. cuando los transfiere a su patrimonio personal, para su consumo particular, o gratuitamente a un tercero); o, por oposición, que los utilice en el marco de su actividad empresarial. En esta oportunidad, la Sala fija su atención exclusivamente en el análisis de los supuestos de autoconsumo que consisten en el cambio de destino de los bienes retirados del inventario para emplearlos dentro del proceso productivo del mismo sujeto pasivo de IVA, toda vez que en el sub examine el retiro de petróleo revisado en los actos acusados se llevó a cabo para emplearlo nuevamente dentro de la actividad empresarial desarrollada por la demandante, cuestión que está regulada en la letra b) del artículo 421 del ET en el aparte en que señala que se consideran ventas «los retiros de bienes corporales muebles hechos por el responsable para su uso». En la regulación que lleva a gravar ese supuesto de autoconsumo subyace un elemento que no se puede obviar en el análisis de la disposición: preservar la neutralidad del tributo, mediante la causación del IVA, cuando el empresario destine los bienes retirados a una actividad económica que no dé derecho al descontable del IVA pagado. En ese sentido, esta Sección aclaró en sentencia del 23 de agosto de 2007 (exp. 15210; CP: María Inés Ortiz Barbosa) que no constituye un «retiro de inventarios» gravado con la letra b) del artículo 421 del ET que el responsable de IVA disponga del inventario para emplearlo como insumo para la obtención final de un bien exento; y, por la misma razón, en la presente ocasión, observa la Sala que cuando los bienes retirados del inventario son incorporados como materia prima en un proceso productivo gravado, no da lugar a la causación de IVA, toda vez que generaría un nuevo impuesto descontable sobre los mismos bienes. Tales razonamientos, explicados por la doctrina, residen en la disposición comunitaria mencionada por la demandante en el escrito de alegatos de conclusión, pues el artículo 9.º de la Decisión 599 de 2004 de la CAN señala que «con motivo del retiro de bienes por parte del sujeto pasivo del IVA, para un fin distinto a la actividad gravada, se genera el impuesto sobre una base gravable constituida por el valor comercial del bien»; también en la letra c) del artículo 421 del ET, al disponer que se considera venta la transformación de bienes gravados en bienes no gravados, cuando los primeros hubieren sido construidos, fabricados, elaborados, procesados, por quien efectúa la incorporación o transformación; y en la letra b) de la misma norma, en la medida en que grava el retiro bienes corporales muebles efectuado por el responsable para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa. Por consiguiente, para la Sala, el retiro de inventarios, para uso de los respectivos bienes en la actividad económica del sujeto pasivo, está gravado con IVA cuando la nueva actividad tiene un fin diferente a la actividad gravada (que no otorgue derecho a impuestos descontables). Cumplidas esas condiciones, el responsable deberá reconocer y devengar la respectiva cuota del impuesto por la operación de autoconsumo (…) [C]onviene señalar que, de conformidad con lo considerado en el fundamento jurídico nro. 2 de esta providencia, la modalidad de autoconsumo interno bajo análisis está gravada con IVA siempre y cuando el retiro de los bienes que integran el inventario implique cambiar el destino de estos a una actividad que no otorga derecho a impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas. Para comprobar la concurrencia de los presupuestos propios para la realización de la primera modalidad de autoconsumo interno, la Sala juzga que el acto administrativo objeto de control de juridicidad no acredita: (i) que el crudo usado en las actividades de extracción estaba registrado en la cuenta del inventario; y (ii) que los barriles en cuestión fueron destinados a una actividad cuyo régimen de descuento de impuestos asumidos era distinto a la de su afectación inicial. Por el contrario, del plenario se extrae que la DIAN modificó la autoliquidación de IVA presentada por la demandante, bajo la consideración de que el mero retiro de un activo del inventario constituye un hecho gravado con IVA en virtud del artículo 421 del ET. De hecho, a juicio de la entidad demandada «una vez se verifique el retiro conforme lo estipula el literal b) del artículo 421 del Estatuto Tributario, se da el hecho generador independientemente de la destinación o uso que se dé a los mismos» (…) A la luz de las consideraciones expuestas, la Sala considera que la demandante no realizó el hecho generador del IVA por autoconsumo, toda vez que se encuentra acreditado que el petróleo fue destinado a la misma actividad de extracción y explotación de crudo, de manera que no se destinó a una actividad distinta que adicionalmente tuviera un régimen diferenciado en materia de impuestos descontables”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 28 de febrero de 2019, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, radicación: 25000-23-37-000-2014-00690-01 (23479).

Es legal la facultad atribuida al Ministerio de Agricultura por el Decreto 2537 de 2015, para que asuma la administración temporal de las contribuciones parafiscales agropecuarias, pesqueras y de desarrollo rural, así lo establece un reciente fallo de la Sección Cuarta del Consejo de Estado.

Síntesis del caso: Se estudió la legalidad del Decreto 2537 de 2015, reglamentario de la Ley 1753 de 2015, en cuanto a la administración temporal de las contribuciones parafiscales del sector agropecuario, pesquero y de desarrollo rural por parte del Ministerio de Agricultura. La Sala concluyó que dicha normativa se ajusta a derecho, dado que permite materializar de forma razonable el propósito de proteger el recaudo y la administración de tales rentas parafiscales y que la atribución al ministerio de la referida facultad no constituye una sanción para el administrador del fondo parafiscal, sino una medida preventiva tendiente a proteger los recursos del mismo, así como a garantizar el cumplimiento de sus fines.

Problema jurídico: ¿El Decreto 2537 de 2015, expedido por el Gobierno nacional en cumplimiento del mandato contenido en el inciso 3° del artículo 106 de la Ley 1753 de 2015, desconoce normas superiores?

Tesis: “[P]ara esta Corporación, la administración temporal de los fondos parafiscales por parte del Ministerio de Agricultura que regula este decreto no constituye una sanción, sino una medida preventiva ante situaciones particulares que pueden poner en riesgo los recursos del fondo parafiscal, o el cumplimiento de sus objetivos. La administración temporal del fondo no se encamina a determinar la responsabilidad del administrador del fondo, sino que se establece con el fin de proteger sus recursos, y garantizar el cumplimiento de las reglas y políticas que dieron lugar a su creación y operación. Así, la decisión administrativa relativa a asumir la administración temporal del fondo debe evaluarse con miras a cumplir esos objetivos, y no a determinar la responsabilidad del administrador. La toma de administración temporal del fondo no supone en sí misma un castigo, ni limita la capacidad del administrador de reasumir tal condición, al punto que (…) el propio decreto contempla el supuesto de que el administrador reasuma su encargo, una vez se cumpla el término de la administración temporal. El decreto demandado no se ocupa de fijar sanciones o inhabilidades contractuales al administrador como consecuencia de la asunción temporal de la administración del fondo. Por otra parte, el decreto no crea un procedimiento para la toma de administración de los fondos parafiscales por parte del gobierno: El decreto no fija requisitos, cargas o términos que deba observar el administrador del fondo de recursos parafiscales para retomar la administración, ni establece trámites especiales para la emisión del acto por el cual se decide la asunción de la administración del fondo. Además, la obligación de sustentar la toma de administración en un acto motivado no constituye en sí misma un procedimiento que afecte derechos contractuales. Como el decreto no impone un procedimiento administrativo especial para la toma de administración temporal de los fondos, sino que define las circunstancias que habilitan al Ejecutivo para hacerlo, tampoco requiere establecer condiciones especiales para el ejercicio del derecho de defensa o el debido proceso del particular que crea vulnerados sus derechos con la expedición del acto particular que así lo ordene. Así lo sostuvo la propia Corte Constitucional (…) Tampoco puede sostenerse que el decreto demandado establece cláusulas exorbitantes relativas a los contratos de administración de fondos parafiscales, o que se ocupe del incumplimiento contractual. La existencia de una o varias de las razones especiales definidas por el decreto que habilitan la asunción de administración temporal del fondo parafiscal hace parte de un examen diferente de la responsabilidad que pueda endilgársele al administrador como parte en el contrato, lo cual deberá examinarse a la luz de las obligaciones a su cargo contenidas en este, en el marco de los procedimientos establecidos en la ley para ello (…) Para la Sala, no se demuestra una desviación de poder en este caso, pues nada en el texto del decreto ni en las circunstancias de su expedición lleva a concluir que se pretendía expedir una norma contraria a los fines propios de la administración de recursos públicos, o en detrimento particular de una organización encargada de la administración de fondos parafiscales. La norma acusada define un conjunto de situaciones que pueden dar lugar a la asunción de la administración de un fondo parafiscal manejado por agremiaciones particulares, por el término señalado en el mismo decreto, sin ocuparse de la situación particular de Fedegán ni de ninguna otra agremiación (…) Como se expuso anteriormente, el decreto demandado no tiene por objeto la imposición de sanciones, pues la delimitación de las razones especiales de administración temporal de los fondos parafiscales que regula no tiene ese carácter. Por tanto, no cabe interpretar que su expedición días antes de la expiración de un contrato en particular constituye una sanción contra el contratista, ni que haya un desvío de poder por parte de la Administración al no permitir el ejercicio del derecho de defensa ante esa decisión: si las razones especiales no tienen carácter sancionatorio, el decreto general que las recoge no constituye la imposición de una sanción especial de la que haya que defenderse. Por otra parte, no se entiende vulnerado el principio de confianza legítima en las decisiones de la Administración: la prórroga del contrato de administración no es un derecho adquirido de la agremiación contratista a la que se le vence el contrato, por lo que no pueden tomarse las razones especiales contenidas en el decreto, incluyendo el vencimiento del término del contrato, como el desconocimiento de un derecho subjetivo de la agremiación contratante. Las asociaciones que ostentan el manejo de dichos recursos no lo hacen como administradores naturales, sino en la medida en que cumplen con los requisitos legales para desarrollar su gestión, en los términos generales indicados en la ley, y los particulares fijados en cada contrato. A juicio de la Sala, no se vulnera la prohibición de aplicación retroactiva de la ley, pues la reglamentación contenida en el decreto, dado su carácter general y abstracto, está llamada a regular las decisiones sobre administración temporal de los fondos parafiscales que se tomen después de su promulgación. Las razones planteadas por el Gobierno en cada caso concreto solo serían objeto de escrutinio en el examen de legalidad del acto administrativo particular que así lo disponga. (…) Una vez efectuado el análisis de las normas reglamentarias demandadas a la luz de lo dispuesto por el legislador en la ley reglamentada, la Sala concluye que no se desconocieron en este caso los límites legales y constitucionales de la ley, sino que por el contrario, sus disposiciones permiten materializar de manera razonable el propósito de proteger el recaudo y la administración de las rentas parafiscales. En consecuencia, la Sala negará las pretensiones de la demanda”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 28 de marzo de 2019, C.P. Milton Chaves García, radicación: 11001-03-27-000-2016-00026-00 (22456) y 11001-03-24-000-2016-00135-00 (23574) Acumulados.

En un fallo reciente, la Sección Cuarta del Consejo de Estado declaro que es nulo el artículo 7 del Acuerdo 0357 de 2013 del municipio de Santiago de Cali, en cuanto fijó la tarifa del impuesto de industria y comercio para los servicios integrales de aseo y cafetería, vigilancia y servicios temporales en el 16% de la parte correspondiente al AIU (Administración, Imprevistos y Utilidades).

Síntesis del caso: Se anuló el artículo 7 del Acuerdo 0357 de 2013, expedido por el Concejo Municipal de Santiago de Cali, en cuanto a la fijación de la tarifa del impuesto de industria y comercio para los servicios integrales de aseo y cafetería, vigilancia y servicios temporales en el 16% de la parte correspondiente al AIU (Administración, Imprevistos y Utilidades), por exceder el rango legal de la tarifa previsto en la Ley 14 de 1983 y el Decreto 1333 de 1986 para las actividades de servicios. La Sala condicionó la nulidad a que respecto de las actividades de servicios previstas en la norma parcialmente anulada se aplicará la tarifa del diez (10) por mil, -otras actividades de servicios-, prevista en el artículo 8 del mismo Acuerdo.

Problema jurídico: ¿Se ajustó a la legalidad la frase “la tarifa será del 16% en la parte correspondiente al AIU (Administración, Imprevistos y Utilidad)”, contenida en el artículo 7 del Acuerdo 0357 de 2013, expedido por el Concejo Municipal de Santiago de Cali, que fue anulada en la sentencia apelada?

Tesis: “[L]a tarifa establecida en el aparte de la norma demandada (…) debe ser anulada, puesto que la Ley 1607 de 2012, solo autorizó la imposición de una base gravable especial para los servicios ahí descritos. En efecto, conforme al precepto trascrito (artículo 33 de la Ley 14 de 1983), las tarifas del impuesto de industria y comercio que los municipios pueden imponer a sus contribuyentes para las actividades comerciales y de servicios deben estar en el rango del dos (2) al diez (10) por mil. Teniendo en cuenta que la obligación tributaria en el impuesto de industria y comercio es ex-lege, los presupuestos para su nacimiento son imperativos y requieren la correspondencia y coincidencia, entre otros elementos, de la tarifa determinada dentro del rango prescrito por la ley. En ese orden, como la facultad impositiva del municipio de Cali se restringe por lo dispuesto en la ley, es claro que la entidad territorial, al momento de fijar la tarifa del impuesto de industria y comercio para las actividades descritas en el artículo 7 del Acuerdo 0357 de 2013, debió respetar los límites impuestos por el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, en concordancia con el artículo 196 del Decreto 1333 de 1986. En suma, el municipio solo podía imponer una tarifa dentro del rango del dos (2) al diez (10) por mil para los servicios de aseo y cafetería, de vigilancia y de servicios temporales. En consecuencia, debido a que el aparte de la norma acusada expedida por el Concejo Municipal de Santiago de Cali gravó los mencionados servicios con el impuesto de industria y comercio a la tarifa del 16% en la parte correspondiente al AIU, sin tener en cuenta los rangos fijados por la ley, resulta evidente que el precepto demandado trasgredió el ordenamiento superior al cual debió ajustarse, lo que lleva a declarar la nulidad parcial, en cuanto a la tarifa se refiere. Comoquiera que la anulación de la tarifa en cuestión (16%) deja desprovisto de ese elemento al gravamen, se declarará la nulidad de la misma, condicionada a que respecto de las actividades de servicios previstas en el citado artículo 7 del Acuerdo 0357 de 2013 del Concejo Municipal de Santiago de Cali se aplicará la tarifa del diez (10) por mil, «otras actividades de servicios», prevista en el artículo 8 del mismo acuerdo”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 19 de marzo de 2019, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, radicación: 76001-23-33-000-2014-00464-01 (21896).