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La Sección Quinta del Consejo de Estado, admitió la demanda que pretende la nulidad del Decreto 0639 de 2025, al concluir que se trata de un acto de contenido electoral proferido por una autoridad del orden nacional que desarrolla un mecanismo de participación ciudadan a, como lo es la consulta popular.

En efecto, la providencia señaló que la Sección Quinta es competente para adelantar el trámite del medio de control de nulidad, conforme lo dispuesto en el artículo 149.1 del CPACA y el artículo 13 del Acuerdo 80 de 2019 (modificado por el Acuerdo 434 de 2024 de la Sala Plena de esta corporación).

Asimismo, en ejercicio de una medida cautelar de urgencia solicitada por el demandante, y en aplicación del artículo 234 de la Ley 1437 de 2011, suspendió los efectos jurídicos del Decreto 0639 de 2025, al advertir que fue expedido sin el concepto previo favorable del Senado de la República, en los términos previstos en el artículo 104 de la Constitución.

En la providencia se indicó: “En ese orden de ideas, debe señalarse que de la lectura de los artículos 104 de la Constitución Política, y 50 y 31 b) de las leyes 134 de 1994 y 1757 de 2015, respectivamente, se concluye la exigencia de que, previo a convocar al pueblo una decisión de trascendencia nacional, se requiere concepto favorable del Senado de la República, el cual, en efecto, en este preciso caso no existe”.

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La Subsección B de la Sección Segunda del Consejo de Estado adoptó el criterio sobre la aplicación o no del artículo 1653 del Código Civil en procesos ejecutivos con pagos parciales. Con ponencia del consejero Juan Enrique Bedoya Escobar, la sala profirió sentencia del 30 de mayo de 2024. En ella se explicaron las etapas principales del proceso ejecutivo, esto es el mandamiento de pago, las excepciones y la orden de seguir adelante con la ejecución, así como la incompatibilidad del artículo 1653 del Código Civil en procesos ejecutivos adelantados para el cobro de pensiones.

En la providencia se resolvió una demanda ejecutiva, en la cual se solicitó el pago del capital e intereses, en razón a que no se incluyó el valor total de lo certificado por concepto de primas de servicios y vacaciones. En la contestación de la demanda, la entidad argumentó que no era posible incluir el total pedido y que había dado cumplimiento a la obligación; a pesar de que no propuso expresamente la excepción de pago, en la sentencia que ordenó seguir adelante con la ejecución, el a quo consideró que no se había dado cumplimiento total al título ejecutivo.

La sentencia, analizó, en primer lugar, las etapas del proceso ejecutivo, así: (i) la naturaleza de la obligación, el título ejecutivo, el mandamiento de pago y la competencia para proferirlo; (ii) las excepciones y las hipótesis que se pueden presentar, esto es que la entidad guarde silencio, no proponga excepciones, lo haga únicamente con aquellas que no están previstas en el artículo 442 del Código General del Proceso o, por último, si propone exclusivamente las allí establecidas; y (iii) la orden de seguir adelante con la ejecución y la carga probatoria de la entidad ejecutada para que prosperen las excepciones. A partir de lo anterior, se precisó si bien la entidad no propuso expresamente la excepción de «pago», lo cierto era que se había resuelto por el a quo, por lo cual la Subsección quedaba habilitada para resolver la apelación presentada y sustentada por la UGPP.

En segundo lugar, se resolvió el primer argumento de la apelación, esto es si procedía o no la inclusión del total certificado por concepto de primas de servicios y vacaciones. Se concluyó que únicamente se podían tener en cuenta las sumas que correspondían al factor devengado (1 año), no así el total, en razón a que correspondía más de lo que debía devengar en el periodo ordenado por la sentencia objeto de recaudo.

En tercer lugar, se procedió a resolver el segundo cargo de apelación, consistente en que se había dado cumplimiento total a la obligación. Para tal efecto, la Sala realizó la liquidación para determinar si el argumento de la entidad ejecutada estaba llamado o no a prosperar.

Además, se concluyó que, en asuntos pensionales, no era aplicable el artículo 1653 del Código Civil, por las siguientes razones: (i) el Código Civil fue expedido para regular las relaciones jurídicas entre particulares, por lo tanto, no puede aplicarse automáticamente por remisión del artículo 8 de la Ley 153 de 1887, en razón a que no se cumplen los criterios de igualdad para acudir a la analogía, esto es la relación jurídica y la naturaleza de la obligación principal que debe satisfacerse, como el pago de mesadas pensionales (retroactivo e indexación); (ii) de conformidad con la Constitución Política y la Ley 100 de 1993, los dineros de la seguridad social, agrupados en un fondo común y administrados por el Fopep, en el caso de la UGPP, son destinados exclusivamente para tal fin, en cuanto tienen naturaleza tributaria y se constituyen como contribuciones parafiscales con destinación específica; y (iii) en virtud del principio de legalidad, las entidades administradoras están sujetas a normas presupuestales y administrativas (por ejemplo, el derecho de turno y los trámites internos) que deben acatar aun cuando se cumplan las sentencias que impongan condenas, aunado a que el pago de capital proviene de ese fondo común, mientras que el de los intereses y las costas, del presupuesto general de la nación; ello, conlleva a que los pagos que se hagan deban estar dirigidos a cada uno de los conceptos (pensión o intereses).

También se puntualizó que ello no vulnera los derechos del pensionado, como acreedor, toda vez que, por ministerio de la ley, se causan los intereses cuando exista retardo de la entidad en el cumplimiento de la obligación y, de cualquier modo, en caso de pagarse primero el capital, se cumple con el fin de la sentencia que no es otro que proteger el derecho fundamental, mínimo e irrenunciable a la seguridad social.

Con fundamento en lo anterior y en la liquidación realizada por la Sala, se concluyó que la entidad, a través de los actos que dieron cumplimiento al título ejecutivo, únicamente satisfizo el capital comprendido por el retroactivo y la indexación, no así los intereses moratorios. En consecuencia, se adicionó la decisión para declarar parcialmente probada la excepción de pago y ordenar seguir adelante con la ejecución en los términos expuestos en la parte considerativa.

En un fallo de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, se indica que el concepto de crédito vinculado económicamente al país contenido en el Oficio DIAN 1397 del 29 de octubre de 2020 es ilegal.

Síntesis del caso: La demandante preguntó a la DIAN el concepto de “crédito vinculado económicamente al país” en una situación en la que un deudor en el exterior le paga intereses a un acreedor en Colombia sin ninguna clase de vinculación y el efecto del crédito fiscal. Para responder tales interrogantes, la DIAN expidió el Oficio 1397 del 29 de octubre de 2020, en el que transcribió apartes de la sentencia del 11 de agosto de 2011 Exp. 17358 C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado. Se anuló el Oficio 1397 de 2020, por incurrir en falsa motivación al evidenciarse un error de derecho en su justificación, en cuanto se refirió a una sentencia que no desarrolló un caso que le diera respuesta a las preguntas formuladas por la actora. Lo anterior, dado que dicha sentencia no era compatible con la situación planteada en el oficio demandado, porque empleó normas de carácter cambiario en su análisis y realizó un estudio de una situación fáctica particular cuyo centro de discusión fue la necesidad de declarar los ingresos de intereses que tienen como fuente un crédito entre una matriz y una subsidiaria.

FALSA MOTIVACIÓN DEL ACTO ADMINISTRATIVO / ESTRUCTURA DE LA SENTENCIA / ALCANCE Y EFECTOS DE LA SENTENCIA PROFERIDA EN PROCESOS DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO / CONCEPTO DE CRÉDITO VINCULADO ECONÓMICAMENTE AL PAÍS / FALSA MOTIVACIÓN DEL ACTO ADMINISTRATIVO POR ERROR DE DERECHO - Ilegalidad del Oficio DIAN 1397 de 29 de octubre de 2020

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 28 de septiembre de 2023, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto, radicación: 25000-23-37-000-2019-00570-01 (26973).

La Sección Cuarta del Consejo de Estado falló un caso en el cual determinó que no es ilegal la aplicación de las normas del Estatuto Tributario en materia procedimental a la contribución a favor de la Comisión de Regulación de Comunicaciones -CRC, en cuanto ello no contradice la naturaleza fiscal del gravamen.

Síntesis del caso: Se negó la anulación de los artículos 9, 71, 73, 76, 77 y 144 de la Resolución 5278 del 4 de diciembre de 2017, expedida por la Comisión de Regulación de Comunicaciones – CRC y en la que se “adopta el marco normativo unificado que rige la liquidación y pago de la contribución a favor de la Comisión de Regulación de Comunicaciones y se unifican las disposiciones vigentes, aplicables a los procesos de determinación, discusión, imposición de sanciones y cobro coactivo”. Lo anterior, luego de que la Sala concluyó que dicha entidad estaba legalmente facultada para regular, de acuerdo con su consideración, el procedimiento, fiscalización, recaudo y sanciones de dicho tributo, de modo que, dadas las características fiscales del mismo, la aplicación de las normas del estatuto tributario en materia procedimental no contradecía la naturaleza propia de la contribución.

Problema jurídico: ¿Los artículos 9, 71, 73, 76, 77 y 144 de la Resolución 5278 del 4 de diciembre de 2017, expedida por la Comisión de Regulación de Comunicaciones -CRC- se expidieron sin autorización o facultad legal para el efecto?

Tesis: “El demandante alegó que los artículos demandados fueron expedidos en contra del literal f del artículo 11 de la Ley 1369 de 2009, debido a que dicha norma solo permite a la CRC aplicar el Estatuto Tributario para temas sancionatorios y no procedimentales. (…) Se advierte que la norma facultaba de forma amplia y general a la CRC de establecer los procedimientos para la liquidación y pago de la contribución y especificaba en relación con el Estatuto Tributario la obligación de aplicar las normas sancionatorias del impuesto sobre la renta en caso de incumplimiento del tributo. En consecuencia, no le asiste razón al demandante en el sentido de que la CRC no tenía facultades para reglar temas procedimentales, ya que del tenor literal de la norma a la mencionada entidad se le otorgó expresamente esa potestad. Adicionalmente, se aclara que la norma no determina que el legislador haya establecido que en materia procedimental se aplicara de forma obligatoria la Ley 1437 de 2011 (CPACA), por lo que la CRC no se encontraba obligada a aplicar dicho código en temas procesales, como erróneamente lo alega el actor. Se advierte que durante el trámite legislativo de la Ley 1369 de 2009, se advirtió de las características fiscales de la contribución especial de la CRC, de acuerdo con la ponencia de segundo debate ante el Senado de la República (…) De acuerdo con el aparte de los antecedentes legislativos de la ley enunciada, el objetivo de la contribución es financiar el funcionamiento de la CRC, por lo que sus características fiscales hacen que la aplicación de las normas del estatuto tributario en materia procedimental a la contribución de la CRC no contradiga su naturaleza. Los artículos de la resolución demandados tampoco son violatorios a de los artículos 6 y 121 de la Constitución Política, debido a que estas normas no obligan a aplicar el código de procedimiento administrativo y por el contrario el legislador permitió a la CRC la remisión a las normas del Estatuto Tributario en relación con la contribución especial y en materia procesal. En el mismo sentido, no se advierte violación a los artículos 2 y 34 del CPACA, ya que el legislador no estableció que en relación con la contribución especial de la CRC se aplicara dicho código, por el contrario, permitió a la entidad demandada regular de acuerdo con su consideración el procedimiento, fiscalización, recaudo y sanciones de dicho tributo. Se aclara, que pese a que el artículo 1 del Estatuto Tributario determina que sus normas aplican a la DIAN no limita a que solo esa entidad puede utilizarlas, como ocurre con la obligatoriedad de las entidades territoriales de aplicar el mencionado estatuto de acuerdo con el artículo 59 de la Ley 788 de 2002, por lo que no existe exclusividad de dicha normativa, como lo alega el demandante. Ahora, en relación con las normas anti trámite de los artículos 24 de la ley 962 de 2005, artículo 5 del Decreto Ley 19 de 2012 y el artículo 33 del Decreto Ley 2150 de 1995, se advierte que no se contravienen porque las normas del Estatuto Tributario exigen la presentación personal de documentos y otros requisitos formales. No se evidencia afectación al debido proceso establecido en los artículos 29 y 86 de la Constitución Política.”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 22 de junio de 2023, C. P. Milton Chaves García, radicación: 11001-03-27-000-2021-00010-00 (25478).

La Sección Cuarta del Consejo de Estado precisó el alcance de los principios de moralidad administrativa y confianza legítima, así como de la teoría de respeto del acto propio, en el marco de la relación jurídico tributaria.

Síntesis del caso: La actora omitió el pago de las retenciones de noviembre y diciembre de 2015 y acudió a la DIAN para solicitar la liquidación de la deuda por esos períodos. La División de Gestión de Cobranzas de la Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes remitió correos electrónicos en los que informó los valores de las retenciones, sanciones e intereses, con base en los cuales la contribuyente presentó y pagó sus declaraciones. La DIAN remitió el estado de cuenta de la obligación financiera a dicha sociedad, en el que no informó deudas por las retenciones en la fuente de los periodos referidos, pese a lo cual, posteriormente, señaló que las declaraciones continuaban en situación de ineficacia por falta de pago de la totalidad de los intereses de mora. Por lo anterior, la sociedad radicó petición para que se tuviesen como válidas las declaraciones, en atención a la liquidación remitida por la propia DIAN y el estado de cuenta, solicitud que se negó con el argumento de que la contribuyente era responsable directa de la liquidación de los intereses moratorios y no los funcionarios de la DIAN, sin indicar cuál fue el error en la liquidación ni por qué los pagos eran inexactos. La Sala confirmó la sentencia apelada que anuló los actos acusados, porque concluyó que la Administración vulneró los principios de buena fe, confianza legítima y respeto al acto propio, por cuanto la sociedad presentó las declaraciones con base en la información reportada por la DIAN, circunstancia que fue desconocida posteriormente cuando se le informó que las obligaciones persistían por falta de pago de todos los intereses moratorios. Al respecto se precisó que si bien los estados de cuenta tienen carácter netamente informativo y que no constituyen fuente de la obligación tributaria, en el caso concreto, la Administración, en forma previa a la emisión del estado de cuenta, desplegó una actuación en virtud de la cual informó al contribuyente la liquidación de las obligaciones en mora, que fue la que generó una confianza legítima digna de protección, que se reforzó, posteriormente, con la expedición del estado de cuenta. En ese sentido, insistió en que no fue el estado de la obligación financiera individualmente considerado lo que originó la expectativa razonable de que la deuda se canceló, sino la liquidación de las obligaciones que se confirmó ulteriormente por la información plasmada en el estado de cuenta. Para finalizar precisó que no se trata de condonar la deuda o de que la DIAN renuncie a su cobro, sino de tutelar el derecho de la demandante a exigir una actuación leal, racional y de buena fe al Estado, de velar por el respeto a la palabra empeñada, en sujeción al artículo 83 constitucional, y de garantizar el respeto irrestricto por la legítima confianza de los ciudadanos en las instituciones estatales y, en particular, en la Administración Tributaria, quien tiene a su disposición, de primera mano, la información veraz y actualizada de las obligaciones de los contribuyentes.

Problema jurídico: ¿Las declaraciones de retenciones en la fuente de los períodos 11 y 12 de 2015 que presentó la demandante con base en la información que le suministró la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes gozan de eficacia, al desconocer dicha entidad los principios que rigen las actuaciones administrativas?

Tesis: “[L]a actuación de la demandante tuvo como sustento lo informado por la demandada, de ahí que cuando la Autoridad Tributaria desconoce las declaraciones presentadas se alegue la violación de los principios que rigen las actuaciones administrativas. Sobre el particular se ha pronunciado en el Consejo de Estado, en especial sobre la moralidad administrativa, la cual se entiende como un mandato de textura abierta con una condición dual: por un lado, se erige como un derecho colectivo, derivado del artículo 88 de la Constitución Política, y, por el otro, como un principio de la función pública, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 209 de la Carta. Como principio, contenido además en el numeral 5 del artículo 3 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, se concreta en la forma de cumplimiento de la función pública que exige un irrestricto apego a la Constitución y la ley y la búsqueda constante de la satisfacción del interés general, y, a su vez, se materializa en un catálogo de deberes traducidos en estándares de conducta para los funcionarios del Estado. Así, la moralidad administrativa impone un mandato de actuación en forma recta, leal y honesta, permeado por otros principios constitucionales como el de buena fe, pero también exige eficacia y eficiencia en el despliegue de los poderes de la Administración Pública. Correlativamente, dicho deber trae implícito un derecho para el ciudadano cual es la posibilidad de exigir la racionalidad de la actuación administrativa y los más altos estándares de conducta a los funcionarios públicos, lo que en otras jurisdicciones se positiviza como un derecho fundamental autónomo “a la buena administración”. En el marco de la relación jurídico-tributaria, la doble faceta de la moralidad administrativa como principio de la función pública y como derecho juega un papel fundamental en el análisis de las actuaciones de la Autoridad Tributaria, pues no basta con la sujeción estricta a los procedimientos regulados por la Ley sino que los funcionarios del fisco deben buscar la plena garantía de los derechos del contribuyente, obrando diligentemente para evitar disfuncionalidades y la causación de perjuicios derivados de sus propias actuaciones. En la búsqueda por la efectividad de los derechos y garantías del contribuyente, cobra especial relevancia el principio constitucional de buena fe, contenido en el artículo 83 de la Constitución Política. La Corte Constitucional ha reconocido el rol de la buena fe como principio regulador de las relaciones entre los particulares y el Estado y lo ha entendido como: “una exigencia de honestidad, confianza, rectitud, decoro y credibilidad que otorga la palabra dada, a la cual deben someterse las diversas actuaciones de las autoridades públicas y de los particulares entre sí y ante éstas, la cual se presume, y constituye un soporte esencial del sistema jurídico; de igual manera, cada una de las normas que componen el ordenamiento jurídico debe ser interpretada a luz del principio de la buena fe, de tal suerte que las disposiciones normativas que regulen el ejercicio de derechos y el cumplimiento de deberes legales, siempre deben ser entendidas en el sentido más congruente con el comportamiento leal, fiel y honesto que se deben los sujetos intervinientes en la misma. En pocas palabras, la buena fe incorpora el valor ético de la confianza y significa que el hombre cree y confía que una declaración de voluntad surtirá, en un caso concreto sus efectos usuales (…)” De lo anterior, es dable concluir que la buena fe exige un comportamiento leal y honesto por parte de los funcionarios públicos y de los administrados que genera una confianza objetivamente fundada en el comportamiento de unos y otros. De allí que la jurisprudencia de la Sala ha advertido que, como expresiones del principio constitucional de buena fe, surgen otros principios y reglas aplicables a la relación entre la Administración y el ciudadano tales como la confianza legítima y el respeto al acto propio Sobre la primera, la Sección explicó que: “es un principio o valor que se encuentra íntimamente ligado con la buena fe y su aplicación propende por la protección de las expectativas razonables, ciertas y fundadas que pueden albergar los administrados con respecto a la estabilidad o proyección futura de determinadas situaciones jurídicas de carácter particular y concreto. Dichas expectativas, valga decir, deben fundarse en hechos o circunstancias objetivas, capaces de propiciar el surgimiento de la confianza, de manera, que no toda probabilidad puede ser protegida mediante este precepto, pues necesariamente tendrá que ser una proyección seria, que tenga la fuerza de llevar al administrado a la convicción de que su situación jurídica es una y no cualquiera otra, en particular, que bajo ciertas condiciones, se hará acreedor de un derecho o mantendrá uno ya adquirido.” Por su parte, la teoría del respeto del acto propio: “es una expresión del principio general de la buena fe y está prevista como un mecanismo de protección de los intereses legítimos de determinados sujetos jurídicos que obliga a otro a mantener un comportamiento coherente con los propios actos, habida cuenta de que la conducta de una persona puede ser determinante en el actuar de otra. Surge como una prohibición de actuar contra el acto propio.” Para que se materialice el respeto a esta figura, la jurisprudencia de esta Sección y de la Corte Constitucional, han señalado que deben presentarse tres requisitos de forma concurrente: “i) Una conducta jurídicamente anterior, relevante y eficaz. Esa primera conducta debe ser jurídicamente relevante y eficaz porque es el comportamiento que se tiene dentro de una relación jurídica que afecta unos intereses vitales y que suscita la confianza del destinatario de la conducta. Asimismo, debe haber una conducta posterior que sea contraria a la anterior. ii) El ejercicio de una facultad o de un derecho subjetivo por la misma persona o centros de interés que crea la situación litigiosa debido a la contradicción entre la conducta anterior y la posterior, atentatoria de la buena fe existente entre ambas conductas. Esta nueva conducta, que en otro contexto resultaría lícita, en ese caso es inadmisible por ser contraria a la primera conducta. iii) La identidad del sujeto o centros de interés que se vinculan en ambas conductas”. En el caso concreto, sea lo primero precisar que el numeral 8 del artículo 9 de la Resolución 9 de 2008, proferida por la DIAN, impone en cabeza de las Divisiones de Gestión de Cobranzas la obligación de realizar toda la gestión documental tendiente a mantener actualizado el estado de la obligación financiera del contribuyente. Esta obligación debe interpretarse en forma sistemática con aquellas establecidas en el artículo 15 ibídem, que son comunes a todas las dependencias de la Administración Tributaria Nacional, particularmente las contempladas en los numerales 7 y 8, que exigen mecanismos para retroalimentar a los contribuyentes para prestar un servicio eficiente y la continua actualización de la información administrada por la entidad. Este catálogo de deberes se inspira en el principio de moralidad administrativa que exige, como se advirtió previamente, una conducta leal pero también eficiente, eficaz y racional por parte de la Administración Tributaria, quien tiene a su alcance los sistemas y la información actualizada sobre el estado de las obligaciones de los contribuyentes, incluyendo los saldos pendientes de pago. La DIAN, en el recurso de apelación, afirma que es responsabilidad del sujeto pasivo liquidar correctamente sus obligaciones, responsabilidad que no se puede trasladar a la Administración y que, en todo caso, el estado de cuenta no constituye condonación ni libera al contribuyente de su obligación, pues no funge como paz y salvo. Si bien es cierto que, en el marco de un sistema de autoliquidación, corresponde al deudor determinar el contenido pecuniario de sus obligaciones tributarias, también lo es que los contribuyentes tienen el derecho a exigir de la Autoridad Tributaria los más altos estándares de conducta racional y diligente, para evitar perjuicios y disfuncionalidades en el cumplimiento debido de sus obligaciones, en virtud del principio de moralidad administrativa. Esos estándares, con los que se espera que actúe la Administración, son la semilla de la confianza del administrado en el Estado, pues el contribuyente espera que la DIAN provea información veraz, al controlar los sistemas de información de primera mano, en el marco de un actuar correcto y leal derivado del principio constitucional de buena fe. No hay nadie más apto para dilucidar el contenido de las obligaciones tributarias que el ente al cual corresponde su administración, control y fiscalización. No obstante, se requiere de un acto por parte de la Administración para que esa confianza se materialice. En el presente evento, la División de Gestión de Cobranzas informó al demandante, mediante correos electrónicos el 21 de octubre y 30 de noviembre de 2016, el saldo de sus obligaciones correspondientes a las retenciones en la fuente de los períodos 11 y 12 de 2015, con relación del impuesto a cargo, las sanciones e intereses, y con base en dicha información, la sociedad presentó y pagó las declaraciones. Posteriormente, a través de estado de cuenta, la DIAN informó cuáles obligaciones estaban pendientes, dentro de las que no se encontraban las retenciones por dichos períodos. Ambas actuaciones, evidentemente, generaron una expectativa razonable, cierta y fundada que llevó a la plena convicción a la sociedad de que los deberes incumplidos, esto es la omisión en la presentación y pago de las declaraciones de retenciones en la fuente, habían sido atendidos en debida forma. La actora, confiando plena y legítimamente en la información proporcionada por los funcionarios de la dependencia encargada de mantener actualizados los saldos de la obligación financiera del contribuyente, presentó y pago las declaraciones, segura de que, con base en la palabra otorgada por la entidad, el incumplimiento en que incurrió se había saneado. Con todo, en forma posterior, la DIAN informó a la sociedad que las declaraciones figuraban ineficaces y que, en consecuencia, la obligación estaba pendiente de pago, sin precisar en ninguno de los actos emitidos porqué la obligación estaba en mora. Así, no solo contravino la legítima expectativa de la demandante, sino que también transgredió la prohibición de actuar contra su acto propio, en la medida en que se reúnen los requisitos mencionados anteriormente, por cuanto: i) se generó una conducta jurídicamente anterior, relevante y eficaz, materializada en la información brindada por la División de Gestión de Cobranzas frente a la liquidación de la obligación y el estado de cuenta, ii) el contribuyente presentó y pagó las declaraciones con base en dicha información, lo cual implicó el ejercicio de una facultad, que posteriormente fue desconocida con el estado de la deuda informado sobre la ineficacia de la declaración y iii) el sujeto es el mismo en ambas actuaciones, pues el destinatario fue la demandante y la decisión recayó sobre las declaraciones de retención y su eficacia. En lo que respecta a la naturaleza de los estados de cuenta, la Sala no desconoce que estos documentos no constituyen fuente de la obligación tributaria ni tampoco que tienen carácter netamente informativo, tal como se advirtió en la sentencia de 23 de julio del 2020, Exp. 24051, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. No obstante, en el caso concreto, la Administración, en forma previa a la emisión del estado de cuenta, desplegó una actuación en virtud de la cual informó al contribuyente la liquidación de las obligaciones en mora por concepto de retenciones por los períodos 11 y 12 del 2015 incluyendo el impuesto, las sanciones y los intereses de mora adeudados, circunstancia que fue la que generó una confianza legítima digna de protección, y que se reforzó, posteriormente, con la expedición del estado de cuenta. En ese sentido, no es el estado de la obligación financiera individualmente considerado lo que originó la expectativa razonable de que la deuda se canceló, sino la liquidación de las obligaciones que fue confirmada ulteriormente por la información plasmada en el estado de cuenta. Contrario a lo expuesto por la apelante, no se trata de condonar la deuda o de que la DIAN renuncie a su cobro, sino de tutelar el derecho de la demandante a exigir una actuación leal, racional y de buena fe al Estado, de velar por el respeto a la palabra empeñada, en sujeción al artículo 83 constitucional, y de garantizar el respeto irrestricto por la legítima confianza de los ciudadanos en las instituciones estatales y, en particular, en la Administración Tributaria, quien tiene a su disposición, de primera mano, la información veraz y actualizada de las obligaciones de los contribuyentes. Si bien son los deudores los llamados a liquidar sus acreencias, estos, como administrados tienen todo el derecho a exigir un recto ejercicio de la Administración pública, que sea sinónimo de certidumbre y seguridad jurídica. Por lo cual, la Sala encuentra que la liquidación del tributo generó una expectativa legítima digna de protección, como bien lo señaló el Tribunal.”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 16 de febrero de 2023, C. P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, radicación: 25000-23-37-000-2018-00094-01 (26918).

El Consejo de Estado, Tribunal supremo de la jurisdicción de lo contencioso administrativo de Colombia, falló en derecho y negó las pretensiones de un demandante quien solicitaba la declaratoria de nulidad del Decreto 2420 de diciembre 14 de 2015, “por medio del cual se expide el Decreto Único Reglamentario de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información y se dictan otras disposiciones” y de otros decretos expedidos posteriormente.

Con ponencia del consejero Milton Chaves García, en sentencia de única instancia número 11001-03-24-000- 2018-00201-00 (25083), el Tribunal negó las pretensiones del demandante quien argüía que “las normas demandadas excedieron los límites de la potestad reglamentaria del Gobierno nacional, al haber adoptado directamente las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) y las Normas Internacionales de Aseguramiento de la Información, a pesar de que los artículos citados como violados de la Ley 1314 de 2009 no autorizaban la adopción directa de esas normas, sino la expedición de normas autónomas e independientes para hacerlas converger con estándares contables de aceptación mundial, tal como se manifiesta en las ponencias del proyecto de ley que culminaron con la aprobación de la ley señalada”.

Agregaba el demandante que “el Consejo Técnico de Contaduría Pública interpretó equivocadamente la Ley 1314 de 2009 como una autorización para adoptar directamente las Normas Internacionales de Información Financiera y las Normas Internacionales de Aseguramiento de la Información, y la “convergencia” ordenada por los artículos 1.° y 8.° de la ley mencionada se entendió como el establecimiento de un cronograma de implementación de las normas adoptadas”.

Las consideraciones de la Sala para el fallo
De acuerdo con la alta corte, la “convergencia” indicada por la ley (1314 de 2009) para efectuar el cambio de legislación contable en Colombia no puede entenderse en un sentido restrictivo, al punto de descartar la posibilidad de que las normas o estándares internacionales en materia contable y de aseguramiento de la información pudieran adoptarse como parte de la ley colombiana, como resultado de un proceso de convergencia normativa, posibilidad que también se ajusta al propósito de modernización del ordenamiento jurídico nacional en materia contable que la ley indica.

Agrega que una somera revisión del proceso de implementación de las normas contables y de aseguramiento de la información contenida en los decretos demandados, y de las actividades y criterios utilizados por las

autoridades encargadas de adelantarlo, muestra el carácter gradual y progresivo de la adopción en Colombia de las normas y estándares contables internacionales expedidos por organismos internacionales reconocidos a nivel mundial. Se observa, por ejemplo:

La implementación de las NIIF no se efectuó en los mismos términos y plazos para todas las unidades económicas que funcionaban en el país, sino que para ello se establecieron tres grupos diferenciados por actividades económicas, con periodos de transición y aplicación específicos para cada uno.

La implementación de las normas NIIF no se realizó de manera uniforme frente a todos los sectores de la economía nacional, sino que en algunos casos se mantuvieron disposiciones nacionales, o se adoptaron estándares diferentes a las NIIF, o se encargó de su implementación a otras autoridades.

En el caso de las microempresas, el Decreto 2706 de 2012 consideró expresamente apartarse de las Normas Internacionales de Información Financiera, para en su lugar sujetarlas a un régimen contable simplificado teniendo en cuenta las condiciones particulares de esas empresas.

Para el Consejo de Estado “todo lo anterior es suficiente para llegar a la conclusión de que las normas demandadas no llevaron a cabo una adopción directa de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) y las Normas Internacionales de Aseguramiento de la Información en contravía de las condiciones y objetivos dispuestos en la Ley 1314 de 2009 para adaptar la legislación contable colombiana a estándares reconocidos internacionalmente, sino en consonancia con la misma, por lo que se entiende que no exceden los límites de la potestad reglamentaria, establecida por la Constitución Política para permitir el cumplimiento de la ley”.

Otras consideraciones
Como intervinientes en el proceso, es preciso señalar las siguientes posturas:

Departamento Administrativo de la Función Pública
“…el término “convergencia” al que alude la Ley 1314 de 2009 se debe entender en un sentido amplio, en el marco de procesos de cambio contable dirigidos a migrar desde prácticas contables locales hacia estándares internacionales. Un proceso de convergencia de la regulación contable puede llevarse a cabo desde la óptica de la armonización, adaptación o adopción de estándares internacionales, teniendo en cuenta las necesidades particulares de cada país”.

“De conformidad con la Ley 1314 de 2009, el Consejo Técnico de Contaduría Pública realizó estudios para determinar cuáles estándares internacionales de contaduría serían adoptados en Colombia, los cuales fueron puestos a disposición del público”.

Ministerio de Comercio, Industria y Turismo
“Los decretos demandados no llevaron a cabo una adopción directa de las NIIF en Colombia; tanto así que por ejemplo, el Decreto 2706 de 2012 contiene el marco contable aplicable a las microempresas, cuyo anexo técnico no corresponde a las NIIF, sino a un sistema simplificado elaborado por el organismo colombiano de normalización técnica en la materia (Consejo Técnico de la Contaduría Pública)”.

Minsterio de Hacienda y Crédito Público
“…se desconoce que el proceso de convergencia normativa reglado en la Ley 1314 de 2009 debía agotar un procedimiento para su implementación, que fue efectivamente cumplido por las autoridades involucradas. Ello es contrario a una simple adopción directa de normas, pues supone el cumplimiento de una serie de pasos concatenados ineludibles, y no una adopción simplista de las normas involucradas.

Como lo explica el Consejo Técnico de Contaduría Pública, en Colombia se establecieron tres grupos de normas independientes y autónomas, dos de las cuales se fundamentaron en estándares NIIF, para entidades cotizadas en bolsa (IFRS Full) y para entidades no cotizadas en bolsa (IFRS SMEs), y un tercer grupo, no fundamentado en NIIF, con un régimen simplificado de contabilidad, aplicable a pequeñas y medianas empresas (PyMEs)".

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Consejo de Estado, en Sentencia No. 25291 de 2021, declara la nulidad de la expresión «Finalmente, es pertinente señalar que la notificación electrónica constituye un mecanismo de una sola vía, esto es, los administrados no están habilitados para responder o impugnar por vía electrónica el acto que se les notifica de manera electrónica», contenida en el Concepto nro. 100208221-529, del 13 de mayo de 2020, proferido por la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina de la DIAN.

Para conocer la sentencia del Consejo de Estado, descargue el archivo adjunto a esta nota.

De acuerdo con un fallo del Consejo de Estado, en la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las comercializadoras de energía eléctrica se incluyen todos los componentes tarifarios de la factura, porque la ley no dispone la exclusión de ninguno, salvo que se acredite la relación entre el componente que se pretende detraer de la base y la actividad complementaria que se retribuye con el mismo y respecto de la cual se paga ICA de manera independiente.

Síntesis del caso: Se anularon parcialmente los actos administrativos en los que el municipio de Yumbo (Valle del Cauca) liquidó oficialmente el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros de los años 2005 a 2007, de una empresa prestadora de servicios públicos domiciliarios, por la actividad de comercialización de energía. La Sala ordenó al municipio que liquidara de nuevo el impuesto, según lo dispuesto en el fallo de primera instancia y en lo que no fue apelado, con la inclusión de los ingresos por la contribución de solidaridad y por facturación del servicio público domiciliario de energía eléctrica prestado en su territorio, porque concluyó que en la base gravable del ICA a cargo de las comercializadoras de energía eléctrica se incluyen todos los componentes tarifarios de la factura, dado que la ley no dispone la exclusión de ninguno, salvo que se acredite la relación entre el componente que se pretende detraer de la base y la actividad complementaria que se retribuye con el mismo y respecto de la cual se paga ICA de manera independiente.

Problema jurídico 1: ¿En la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las empresas comercializadoras de energía eléctrica a usuarios finales se incluyen los ingresos que recibió por compra de energía durante el año 2007?

Tesis 1: “[L]a Sala debe precisar que, en su calidad de comercializador a usuarios finales, esto es, prestador del servicio público domiciliario de energía eléctrica, la actora está obligada a pagar el ICA respecto del promedio mensual facturado, tal como lo ordena el inciso 1º, artículo 51 de la Ley 383 de 1997, norma especial que regula la materia. Repárese en que, la disposición no excluye de dicho promedio ningún componente de la factura. De ahí que, la base gravable para los prestadores del servicio público domiciliario está compuesta por la totalidad de los factores allí liquidados. Lo anterior supone que la posibilidad de deducir del promedio mensual facturado, algún elemento, está sujeta a la efectiva acreditación de que se trata de un componente tarifario que retribuye una actividad complementaria respecto de la cual se paga ICA de manera independiente. Esto, con el fin de evitar que “los ingresos obtenidos por la prestación de los servicios públicos… se grav[en] más de una vez por la misma actividad”. En ese sentido, la carga de la prueba corresponde a la sociedad actora, que debe acreditar la relación entre el componente tarifario que pretende detraer de la base gravable y la actividad complementaria que se retribuye con aquel. 3.1.3.- En el caso concreto se advierte que el tratamiento tributario cuya aplicación solicita la demandante con el fin de excluir de la base gravable los ingresos por “compra de energía”, es el previsto en el artículo 7 de la Ley 56 de 1981, que se aplica a las “entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica”, según lo dispone textualmente la norma, condición que, valga precisar, no tiene la actora. La calidad de propietaria generadora corresponde a Hidrotolima SA ESP, y no se extiende a Genercauca SA ESP por efecto del contrato de mandato celebrado entre ambas, toda vez que el artículo 7 de la Ley 56 de 1981 hace referencia a un tratamiento tributario personalísimo y excepcional previsto para el caso de las empresas propietarias de obras o proyectos de generación de energía. Por eso, el contrato de mandato comercial u otra forma de intermediación no permiten extender a la actora dicho tratamiento tributario (…) Como puede verse, se trata de labores de representación, que no suponen propiamente la realización de la actividad de generación, y en consecuencia, no convierten a la actora en un agente generador. 3.1.4.- En esa medida no es posible concluir, como propone el apelante, que genera la energía distribuida a los usuarios del Municipio de Yumbo, y que, por lo tanto, el componente de “compra de energía” no hace parte de la base gravable del Ica”.

Problema jurídico 2: ¿En la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las empresas comercializadoras de energía eléctrica a usuarios finales se incluyen los valores que recaudó por concepto de la contribución para subsidios de los estratos 1, 2 y 3?

Tesis 2: “[L]a Sala precisa que los recursos recibidos por concepto de la contribución de solidaridad no solo deben hacer parte de su facturación, sino que, hacen parte de los ingresos que la actora percibe de manera correlativa por la prestación del servicio a los usuarios beneficiarios del subsidio. En efecto, la contribución de solidaridad creada por la Ley 142 de 1994 es desarrollo del principio de solidaridad que rige en materia de servicios públicos domiciliarios, y tiene por finalidad financiar un porcentaje de la facturación del servicio prestado a los estratos 1, 2 y 3 (...) No puede perderse de vista que aunque en principio, las ESPD actúan como recaudadoras de la contribución de solidaridad, por virtud de la ley, estas pasan a ser acreedoras de los recursos percibidos por dicho concepto, cuando estos, ya en su calidad de subsidio, entran a formar parte del pago del servicio prestado a los estratos beneficiados (…) 3.2.3.- En conclusión, en vista de que la contribución de solidaridad es aplicada de manera directa a la facturación del servicio prestado por la empresa de servicios públicos domiciliarios, esta hace parte de la base gravable, razón por la que, no existe fundamento legal para excluirlo”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 2 de mayo de 2019, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, radicación: 76001-23-31- 000-2009-01178-01 (20993).

De acuerdo con un fallo de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, en la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las comercializadoras de energía eléctrica se incluyen todos los componentes tarifarios de la factura, porque la ley no dispone la exclusión de ninguno, salvo que se acredite la relación entre el componente que se pretende detraer de la base y la actividad complementaria que se retribuye con el mismo y respecto de la cual se paga ICA de manera independiente.

Síntesis del caso: Se anularon parcialmente los actos administrativos en los que el municipio de Yumbo (Valle del Cauca) liquidó oficialmente el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros de los años 2005 a 2007, de una empresa prestadora de servicios públicos domiciliarios, por la actividad de comercialización de energía. La Sala ordenó al municipio que liquidara de nuevo el impuesto, según lo dispuesto en el fallo de primera instancia y en lo que no fue apelado, con la inclusión de los ingresos por la contribución de solidaridad y por facturación del servicio público domiciliario de energía eléctrica prestado en su territorio, porque concluyó que en la base gravable del ICA a cargo de las comercializadoras de energía eléctrica se incluyen todos los componentes tarifarios de la factura, dado que la ley no dispone la exclusión de ninguno, salvo que se acredite la relación entre el componente que se pretende detraer de la base y la actividad complementaria que se retribuye con el mismo y respecto de la cual se paga ICA de manera independiente.

Problema jurídico 1: ¿En la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las empresas comercializadoras de energía eléctrica a usuarios finales se incluyen los ingresos que recibió por compra de energía durante el año 2007?

Tesis 1: “[L]a Sala debe precisar que, en su calidad de comercializador a usuarios finales, esto es, prestador del servicio público domiciliario de energía eléctrica, la actora está obligada a pagar el ICA respecto del promedio mensual facturado, tal como lo ordena el inciso 1º, artículo 51 de la Ley 383 de 1997, norma especial que regula la materia. Repárese en que, la disposición no excluye de dicho promedio ningún componente de la factura. De ahí que, la base gravable para los prestadores del servicio público domiciliario está compuesta por la totalidad de los factores allí liquidados. Lo anterior supone que la posibilidad de deducir del promedio mensual facturado, algún elemento, está sujeta a la efectiva acreditación de que se trata de un componente tarifario que retribuye una actividad complementaria respecto de la cual se paga ICA de manera independiente. Esto, con el fin de evitar que “los ingresos obtenidos por la prestación de los servicios públicos… se grav[en] más de una vez por la misma actividad”. En ese sentido, la carga de la prueba corresponde a la sociedad actora, que debe acreditar la relación entre el componente tarifario que pretende detraer de la base gravable y la actividad complementaria que se retribuye con aquel. 3.1.3.- En el caso concreto se advierte que el tratamiento tributario cuya aplicación solicita la demandante con el fin de excluir de la base gravable los ingresos por “compra de energía”, es el previsto en el artículo 7 de la Ley 56 de 1981, que se aplica a las “entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica”, según lo dispone textualmente la norma, condición que, valga precisar, no tiene la actora. La calidad de propietaria generadora corresponde a Hidrotolima SA ESP, y no se extiende a Genercauca SA ESP por efecto del contrato de mandato celebrado entre ambas, toda vez que el artículo 7 de la Ley 56 de 1981 hace referencia a un tratamiento tributario personalísimo y excepcional previsto para el caso de las empresas propietarias de obras o proyectos de generación de energía. Por eso, el contrato de mandato comercial u otra forma de intermediación no permiten extender a la actora dicho tratamiento tributario (…) Como puede verse, se trata de labores de representación, que no suponen propiamente la realización de la actividad de generación, y en consecuencia, no convierten a la actora en un agente generador. 3.1.4.- En esa medida no es posible concluir, como propone el apelante, que genera la energía distribuida a los usuarios del Municipio de Yumbo, y que, por lo tanto, el componente de “compra de energía” no hace parte de la base gravable del Ica”.

Problema jurídico 2: ¿En la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de las empresas comercializadoras de energía eléctrica a usuarios finales se incluyen los valores que recaudó por concepto de la contribución para subsidios de los estratos 1, 2 y 3?

Tesis 2: “[L]a Sala precisa que los recursos recibidos por concepto de la contribución de solidaridad no solo deben hacer parte de su facturación, sino que, hacen parte de los ingresos que la actora percibe de manera correlativa por la prestación del servicio a los usuarios beneficiarios del subsidio. En efecto, la contribución de solidaridad creada por la Ley 142 de 1994 es desarrollo del principio de solidaridad que rige en materia de servicios públicos domiciliarios, y tiene por finalidad financiar un porcentaje de la facturación del servicio prestado a los estratos 1, 2 y 3 (...) No puede perderse de vista que aunque en principio, las ESPD actúan como recaudadoras de la contribución de solidaridad, por virtud de la ley, estas pasan a ser acreedoras de los recursos percibidos por dicho concepto, cuando estos, ya en su calidad de subsidio, entran a formar parte del pago del servicio prestado a los estratos beneficiados (…) 3.2.3.- En conclusión, en vista de que la contribución de solidaridad es aplicada de manera directa a la facturación del servicio prestado por la empresa de servicios públicos domiciliarios, esta hace parte de la base gravable, razón por la que, no existe fundamento legal para excluirlo”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 2 de mayo de 2019, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, radicación: 76001-23-31- 000-2009-01178-01 (20993).

De acuerdo con una decisión de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, El valor del usufructo legal de los padres sobre los bienes de los hijos hace parte de la base gravable del impuesto al patrimonio del padre, toda vez que lo incrementa al existir un aprovechamiento económico de su parte sobre el peculio adventicio ordinario de los hijos.

Síntesis del caso: Se estudió la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la DIAN liquidó oficialmente de aforo el impuesto al patrimonio del año 2008 de un contribuyente que presentó la declaración de renta del año gravable 2006 con un patrimonio líquido superior a tres mil millones, en razón de que en el mismo incluyó el 50% del valor de usufructo legal de los bienes de sus hijas menores de edad. La Sala concluyó que el demandante sí era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio por el año gravable 2008, porque el valor del usufructo legal de los bienes de los hijos incrementa el patrimonio líquido de los padres, por lo que, al liquidar el tributo, al patrimonio del padre se le debe sumar el del hijo sobre el cual ejerce el derecho de usufructo. Lo anterior, porque en materia tributaria el usufructo no tiene la connotación de mera tenencia que para el efecto prevén las normas civiles, sino de posesión, entendida como el aprovechamiento económico del bien, de tal manera que se presume que el usufructuario lo aprovecha en su beneficio y, en esa medida, ese valor incrementa su patrimonio.

Problema jurídico: ¿Es responsable del impuesto al patrimonio en el año 2008, una persona que en su declaración de renta del año 2006 determinó un patrimonio líquido de $4.368.442.000, en el que incluyó el 50% del patrimonio de sus hijas menores de edad?

Tesis: “Según sentencia de esta Sala del 15 de septiembre de 1972, expediente 2072, Consejero Ponente Hernando Gómez Mejía, los padres tienen el usufructo del peculio adventicio ordinario de sus hijos, pero no es para su lucro personal, sino para que atienda a la crianza, educación y establecimiento de sus hijos. Adicionalmente, la relación que tienen los padres respecto a los bienes de sus hijos como usufructuarios, es la de meros tenedores de acuerdo al artículo 775 del Código Civil, debido a que ejercen la tenencia de los bienes de sus hijos, no como dueños de los bienes de ellos, sino en nombre del dueño. Sin embargo, la Sala Advierte que el usufructo en materia tributaria tiene una connotación diferente a la establecida en el código civil, debido a que desarrollan un concepto muy distinto del concepto posesión. (…) [L]a normativa tributaria no centra el concepto de posesión en el ánimo de señor y dueño como en la normativa civil, sino en el aprovechamiento económico del bien, de acuerdo al artículo 263 del Estatuto Tributario (…) De acuerdo al Estatuto Tributario, la posesión es el aprovechamiento económico del bien, y se presume que los beneficiarios del usufructo lo aprovechan económicamente para su beneficio, razón por la que es susceptible de incrementar el patrimonio del usufructuario. Se observa que a pesar de que la referida sentencia data del 15 de septiembre de 1972, las normas del Código Civil y del Estatuto Tributario a las que se refiere no han sido modificadas, por tanto el criterio expuesto sigue vigente respecto al impuesto al patrimonio (…) De acuerdo al criterio expuesto, en cuanto al impuesto al patrimonio, el valor de los bienes que usufructúan los padres en nombre de sus hijos deben de hacer parte del cálculo del impuesto al patrimonio, ya que existe un aprovechamiento económico del peculio adventicio ordinario de sus hijos (…) Las (…) pruebas son suficientes para determinar que el actor ejerció el usufructo legal de los bienes de sus hijas, por lo que era obligación presentarlos en su declaración de renta, además de ser los bienes declarados susceptibles de incrementar el patrimonio líquido del actor (…) Ahora bien, una vez aclarado que la demandada procedió correctamente al tomar en cuenta el valor del patrimonio líquido declarado por el actor en su declaración de renta del año 2006, y al establecerse que el actor no probó que existiera una reducción de su patrimonio líquido a 1 de enero de 2007, la Sala aclara que el actor sí es responsable del impuesto al patrimonio por el año 2008”.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia de 9 de mayo de 2019, C.P. Milton Chaves García, radicación: 25000-23-37-000-2014-01286-01 (23040).